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運用ABC瞭解通路與顧客之利潤貢獻度

大多數企業都充分瞭解所謂的80/20原則：大部份的收入與利潤來自於少數的客戶，也就是說，這群少數的客戶補貼(Subsidize)了企業其他多數虧損或是損益兩平的客戶。除了接受這個80/20原則之外，企業首先應該找出這些被補貼的顧客，然後與客戶共同努力來改變所提供的產品或服務內容(包括價格)，或是將所提供的產品或服務外包出去以降低成本，甚至於將這群客戶放棄或是送給競爭者。Temp Employment Company(TEC)是一家提供人力資源服務(Employment Services)的公司。TEC運用ABC以瞭解獲利狀況，找出具獲利性的客戶以及被補貼的客戶。

TEC 提供的服務包括短期性人力派遣業務以及長期性工作求職業務，其中人力派遣業務佔總業務量之70%，本文即針對此項業務進行探討。透過ABC所得到的資訊來瞭解TEC客戶別的獲利能力。客戶別獲利能力分析係以三個層級呈現：第一層為客戶-通路別獲利能力(工業性客戶以及事務性客戶)，第二層為每一種通路中客戶群之獲利能力，第三層為每一個個別客戶之獲利能力。

透過檢視營業毛利，發現不同通路間的差異十分明顯。TEC工業性客戶的毛利明顯低於事務性客戶的毛利，雖然工業性客戶要求較低工資率(Wage)的臨時員工，但是競爭激烈的勞動人力市場使TEC無法進一步降低工資率，同時工業性客戶的薪資(Compensation)也遠比事務性客戶高。

當分攤僱用短期員工這個作業活動的成本到不同通路時，發現並不容易決定應徵者是申請是事務性工作或是工業性客戶的工作。只有當應徵者被TEC錄取之後，這樣的資訊才會留下來。在初步的分析之中，TEC決定以兩種通路之人力需求數相對於總需求數之比例乘上兩種通路應徵人數相對於總應徵人數之比例來分攤成本。這項公式的邏輯是：短期人力需求的次數決定所需短期人力的型態，因此TEC必須耗費資源尋找該類型的人力，也就是說，短期人力需求的次數與應徵人數有密切的因果關係。因此TEC在應徵流程中設置了取得相關資訊的方法，以便將「僱用短期員工」這項作業活動的成本更精確分攤到不同的通路上。

工業性通路的淨利佔全公司淨利的16%，其收入佔全公司收入的86%，其淨利率僅0.3%；相反地，事務性通路的淨利率為8.2%。也就是說，TEC的最大客戶通路是處於虧損邊緣，然而TEC的事務性客戶也沒有足夠的收入以支撐公司的長期發展。所以必須將工業性客戶由虧損轉化為獲利，才能確保公司的成功。初步分析顯示出TEC的弱點，但是TEC決定利用ABC針對工業性通路進行更詳細的分析以便找出問題的核心。

TEC的作業活動分析顯示了某些令人驚訝的結果。管理階層認為收入的60%來自工業性客戶，40%來自事務性客戶。但是資料顯示收入之85%來自工業性客戶，僅15%來自事務性客戶。這種比例分布也某種程度解釋了TEC低獲利的原因，因為工業性客戶通常帶來較低的利潤。對於工業性客戶的進一步分析提供了TEC獲利能力的詳細狀況。

另外資料也顯示工業性客戶裡面的最大客層 – 平均費率，是造成損失最大的原因，也就是說，TEC的業務有70%是虧損的。有什麼做法可以改善這個情況？如果立即調整費率的話，因為工業性客戶的僱用狀況變化十分劇烈，任何費率的提高階會造成需求的立即下降。另一個問題是TEC必須支付較高的薪資，因為可供這個客層選擇的短期人力人數相對較少，因此他們通常要求交高的薪資。由於TEC無法降低支付的薪資，又無法像客戶收取更高的費率，因此唯一的方法是改善流程以降低相關成本。

有一點必須要注意的是，減少分攤給某一客戶的成本並不會降低全公司的成本。ABC並不會降低成本，ABC只是根據作業活動耗用的狀況將成本作重新的分攤。因此流程的改善如果僅減少某一客戶耗用作業活動的次數，而沒有同時減少相對應的成本，結果不過是成本移轉到另一個客戶身上而已。當客戶耗用作業活動的數量降低時，公司必須同步移除相應的成本以達到成本降低的目的，或者是將多餘的產能做更好的利用以創造收益。

整體而言，作業活動分析的結果顯示ABC可以被運用為策略性的管理工具。利用ABC產生的管理資訊，管理當局可以決定定價與行銷策略的方向。TEC過去利用毛利分析以決定價格與編列預算，現在則改用ABC來進行這兩項工作。這個個案亦顯示ABC提供的資訊並不僅止於產品與服務的成本計算，同時也可以運用於公司獲利狀況的規劃。


（資料來源：會計研究月刊235期／王震宇／運用ABC了解通路與顧客之利潤貢獻度—以TEC人力派遣業為例／www.accounting.org.tw）


RFID在ABC的運用

資訊科技在近十年的蓬勃發展，讓現階段企業的經營難度更加提升，除了經營模式產生極大的變化之外，網際網路的成熟運用讓競爭更加激烈，也讓消費者成為價格主導者，而影響所及，即是產品或者服務的售價無法提升。偏偏在資源有限的情況下，原物料的成本無法大幅地下降，影響所及即是企業的競爭利基回歸到本身成本的降低，也就是說，過去在經濟景氣良好、生產者佔優勢的時代，對成本不那麼精準要求的情況不再，現階段企業除了必須要減少不必要的浪費，甚至是找出過去應收未收的收入，以尋回失去的獲利外，對流程效率的要求將更加嚴謹。

一是對成本精準的要求，一是對流程效率的要求，一是找到對的顧客，對有價值的顧客做更多的服務、或是拋棄紅色客戶（看似有所貢獻，但實際上卻會侵蝕企業利潤的客戶）等等，都成為企業最重要的事情，作業制基礎成本制度（ABC）也在這樣的環境下成為相當受到重視的管理工具。

有別於傳統的成本制度，以簡化的人工小時作為分攤基礎所產生的產品成本互相補貼的錯誤偏差，作業制基礎成本制度（ABC）係以作業（Activities）為基礎，而作業即是企業投入與產出，係資源的消耗與報酬，同時作業也與流程加以結合，透過流程的最佳化來看出成本抑減的機會所在，可以提供改進成本與績效的空間，此外，因為ABC能與流程結合，所以它可以將非財務性的績效衡量（例如時間與品質）、還有可以將作業資訊加以結合以即時控制營運作業，這樣的優點使ABC所提供的管理資訊正符合了現今競爭環境所需。

ABC的重要性與優點早已不容置疑，也早已深獲全球各大企業肯定，不過，在實務運用上，卻不如想像中的容易與精準，最主要的原因在於要施行ABM基礎資訊的收集就必須具備代表性與準確性，也就是說每個作業所耗費的資源必須有效地加以掌握，如此方能進一步地有效推展ABC，並進而加以運用至管理層面。過去ABC在基礎資料的收集上，大都以每個作業流程所耗費的時間來計算比率，也都由人工或者計時器去計算每個作業時間，雖然ABC並未要求最精準的效果，不過可以想見的是，以傳統的方式來計算時間與每個動作所耗費的平均時間其實曠日費時。也使得企業推動ABC的意願與成效都受到相當的影響。

不過，幸好資訊科技不斷的進步，讓很多管理理論也才得以進一步的落實，就如同Robert S. Kaplan 及David P. Norton在1992年《哈佛商業評論》（HBR，Harvard Business Review）雜誌中「驅動績效的衡量指標」（Measures that Drives Performances）乙文中提出「平衡計分卡」（Balanced Sorecard、BSC）這個名詞時說：「平衡計分卡就好像飛機的儀表板，可以讓經營者在最短的時間內，對企業所有狀況一目了然！」，這樣的情景在當時就如同一個瑰麗的夢想是一樣的，ABC無法進一步落實與發揮效益跟平衡計分卡在發展初期的夢想相同，是在資訊科技發展後才得以可望真正的實現。

無線射頻識別系統(Radio Frequency Identification; RFID)就是讓ABC可以精準地落實與運用的一項利器。RFID已被列為21世紀十大重要技術項目之一，全球各大廠商均積極投入研發與應用，包括：零售業龍頭Wal-Mart要求旗下前100大供應商，於2005年1月起開始採用RFID系統， VDC公司(Venture Development Corporation)預估至2008年，高頻電子標籤與電子掃讀系統之產值將有爆炸性的成長。

RFID是一種非接觸式自動識別系統，進行識別工作時不需人工介入，可以在油漬、高塵量的惡劣環境中運用。由於RFID具有非接觸式讀取、資料可更新、儲存資料容量大、可重複使用、同時間可讀取多個辨識標籤、資料安全性佳等優點，不僅可取代目前使用之條碼（Bar-code）資訊辨識系統，其相關整合應用更包含航空行李監控、生產自動化管控、倉儲管理、運輸監控、保全管制、圖書管理以及醫療管理等。

目前RFID技術運用最為普及的是在供應鏈管理上，簡單的說，RFID的運用可以讓每個流程都可以很清楚地掌握，同時由RFID所收集的資訊也很容易交由電腦加以集合運算，省卻很多人工測量、輸入與運算的時間與錯誤的發生。透過RFID，將使得流程的管理更為精確與有效率，而此一特點正可以彌補現階段ABC不能廣為被運用的缺憾。

不過目前RFID尚屬開發階段，使用的成本尚未有效的降低，故要廣為企業所採用並不是那麼容易，但以其帶給企業的便利與高效率的程度來看，其效用是無庸置疑的，只要使用成本能夠有效地克服，它對企業在經營管理上的效用將更可以加以深耕運用，以資訊科技發展如此迅速的腳步來看，要將RFID技術普遍推廣已指日可待。



ABC(作業制基礎成本制度,activity based cost)